OECD zaproponowało zmiany do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD
Zmiany do Komentarza art. 9 MK OECD i dalszych w zakresie cen transferowych
dr Monika Laskowska
29 marca OECD ogłosiło publiczne konsultacje w zakresie propozycji zmian brzmienia Komentarza do Modelowej Konwencji OECD w sprawie unikania podwójnego opodatkowania dochodu i kapitału (MK OECD). Uwagi do zmian można zgłaszać do 28 maja.
Zmiany dotyczą doprecyzowania stosowania art. 9 (przedsiębiorstwa powiązane), w szczególności jego relacji z prawem krajowym w zakresie odliczalności odsetek od podstawy opodatkowania.
Projekt zawiera również propozycje zmian lub doprecyzowanie w zakresie Komentarza do art. 7 (zyski przedsiębiorstwa), art. 24 (zakaz dyskryminacji) oraz art. 25 (wzajemne porozumiewanie się) dotyczące w szczególności kwestii cen transferowych.
W zakresie Komentarza do art. 9 MK OECD, projekt jednoznacznie potwierdził znaną regułę, że postanowienia art. 9 umowy zawierają reguły podziału dochodu przedsiębiorstw powiązanych pomiędzy państwami. Natomiast, zakres obowiązku podatkowego określany jest przepisami krajowymi. W konsekwencji, art. 9 MK OECD nie obejmuje kwestii czy określone wydatki powinny być odliczalne od podstawy opodatkowania czy też nie. Komentarz potwierdza, że w sytuacji gdy dochód dwóch przedsiębiorstw został rozdzielony zgodnie z zasadą arm’s length, w zakresie prawa krajowego umawiających się państw pozostaje określenie czy i jak te dochody będą opodatkowane, tak długo jak są one zgodne z wymaganiami innych postanowień umowy.
Przez inne postanowienia umowne należy rozumieć w szczególności postanowienia o niedyskryminacji zawarte w art. 24 par 4 MK OECD. Komentarz wskazuje na specjalne proceduralne reguły, które niektóre państwa zastosowały w przypadku transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi. Komentarz odsyła te kwestie do zakresu art. 24 par. 4 MK OECD.
W pozostałych paragrafach, w Komentarzu potwierdzono, że w przypadku ekonomicznego podwójnego opodatkowania, korekta odpowiadająca jest obowiązkowa, ale wyłącznie do wysokości zgodnej z zasadą arm’s length.
Nie mniej ważnym jest potwierdzenie w Komentarzu, że ekonomiczne podwójne opodatkowanie w związku z korektą pierwotną pomiędzy przedsiębiorstwami powiązanymi jest niezgodne z celem i przedmiotem Konwencji. Dlatego państwa nie powinny odmawiać dostępu do mechanizmów eliminacji podwójnego opodatkowania w tych przypadkach. Zdaniem autorki, dotyczy to w szczególności sytuacji, gdy umowy dwustronne nie zawierają postanowień art. 9 ust. 2 MK OECD o korekcie odpowiadającej.
Wskazany w Komentarzu zakaz łączenia reguł rozdziału dochodu z zasadami odliczalności może być wartościowym impulsem dla polskiego ustawodawcy do refleksji nad konstrukcją prawną przepisu art. 15e ustawy CIT ograniczającego odliczalność pewnej grupy kosztów pomiędzy podmiotami powiązanymi. Zastosowany przez ustawodawcę mechanizm stanowi bowiem, że ograniczenie odliczenia nie ma zastosowania, jeśli podatnik uzyska decyzję urzędową potwierdzającą zgodność kalkulacji tych wydatków z zasadą arm’s length. Komentarz wprawdzie odnosi się do relacji między prawem międzynarodowym i prawem krajowym, jednak stanowi cenną wskazówkę dla państw w prawidłowym rozumieniu sensu i treści zasady arm’s length i przenoszenia jej na grunt krajowy.
W kontekście zaproponowanych zmian do Komentarza MK OECD, wydaje się całkiem prawdopodobny scenariusz dotyczący wzrostu liczby postępowań dotyczących zakazu dyskryminacji obejmujących szerszą gamę aspektów prawa podatkowego w Polsce, a które można połączyć z międzynarodowymi umowami podatkowymi.