Objaśnienia podatkowe w zakresie opodatkowania VAT kontraktów drogowych

 

Anna Głowacka, SKN Doradztwa Podatkowego SGH

 

Ministerstwo Finansów opublikowało Objaśnienia podatkowe dotyczące opodatkowania VAT kontraktów drogowych, dotyczących utrzymania dróg publicznych[1]. Dokument ma na celu pomóc przedsiębiorcom rozstrzygnąć, czy świadczone przez nich usługi należy dla celów podatkowych zakwalifikować jako jedną czynność złożoną (kompleksową) czy jako odrębne świadczenia. Jest to pytanie istotne na gruncie ustawy o VAT, gdyż usługa kompleksowa podlega stawce 23%, a przy niektórych odrębnych świadczeniach z zakresu utrzymania dróg publicznych może zostać zastosowana stawka preferencyjna 8%.  

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach odwołuje się do najczęstszego podziału kontraktów drogowych na: 

• kontrakty utrzymaniowe, 
• kontrakty wywołaniowe. 

Kontrakt utrzymaniowy jest to taki wariant kontraktu drogowego, w którym świadczone usługi mają określony cel, np. zapewnienie odpowiedniego stanu technicznego drogi i jej przejezdności. Przedmiot umowy stanowi jedno świadczenie z punktu widzenia zamawiającego usługę, jednak wymaga podjęcia szeregu różnorodnych czynności przez usługodawcę.

Drugim typem kontraktu drogowego jest tzw. kontrakt wywołaniowy. Co do zasady jest to kontrakt służący, z perspektywy nabywcy usług, zapewnieniu realizacji niezbędnych w danym momencie świadczeń, zmierzających do utrzymania zakładanego stanu dróg. Istotne jest zatem wykonanie przez usługodawcę konkretnych czynności, a nie ogólny cel, któremu te czynności mają służyć. W przypadku kontraktu wywołaniowego każda czynność powinna zostać potraktowana oddzielnie na potrzeby VAT – czyli jako odrębne świadczenie.

Objaśnienia wymieniają typowe elementy klasyfikowania kontraktów, które powinny być wzięte pod uwagę, jako szczególnie istotne przy ocenie i klasyfikacji danego kontraktu.

Do kluczowych cech kontraktu wpływających na jego klasyfikację na potrzeby VAT należą m.in:

• Ryzyko utrzymania właściwego stanu drogi

W kontraktach kompleksowego utrzymania dróg obowiązek utrzymania właściwego stanu drogi oraz ryzyko związane z niedopełnieniem tego obowiązku spoczywa na świadczącym usługę. W kontraktach wywołaniowych, co do zasady, ten obowiązek obciąża zamawiającego usługę. Ryzyko wynikające z zaniedbania utrzymania właściwego stanu drogi nie może być przypisane do świadczącego usługę, gdyż wykonuje on jedynie świadczenia na wyraźne zlecenie zamawiającego – ponosi jednak odpowiedzialność za ich terminowe i poprawne wykonanie.

• Sposób wykonywania kontraktu

W przypadku kontraktów kompleksowego utrzymania dróg to świadczący usługę ma obowiązek monitorowania drogi i samodzielnego decydowania o konieczności usunięcia wszelkich nieprawidłowości. Odwrotnie jest w przypadku kontraktów wywołaniowych, w których świadczący usługę nie wykazuje samodzielnej inicjatywy – jedynie wykonuje konkretne, każdorazowe zlecenia od zamawiającego.

• Wynagrodzenie za wykonane czynności

Oddzielne fakturowanie i odrębna taryfikacja świadczeń przemawiają za istnieniem niezależnych świadczeń, jednakże nie mają rozstrzygającego znaczenia.  W objaśnieniach zaznaczono, iż zapłata za kontrakty kompleksowego utrzymania dróg najczęściej przybiera charakter ryczałtu – jest wypłacana w okresie rozliczeniowym w stałej wysokości, bez względu na ilość faktycznie wykonanych prac. 

W pozostałych kontraktach drogowych (wywołaniowych), zapłata co do zasady następuje odrębnie za zlecone i wykonane czynności - zazwyczaj zależy od ilości i rodzaju wykonanych usług. 

 

[1] Objaśnienia podatkowe z 26 stycznia 2021 r. dotyczące opodatkowania VAT kontraktów drogowych, https://www.gov.pl/web/finanse/objasnienia-podatkowe-z-26-stycznia-2021-r-dotyczace-opodatkowania-vat-kontraktow-drogowych (data dostępu: 2.03.2021 r.)