KSeF, a odliczenie VAT od faktur zakupowych. 

dr Andrzej Pałys, Uniwersytet Warszawski 

Katarzyna Stawowa, IT9 

Od 1 lipca 2024 roku wchodzi w życie ustawa o tak zwanym obligatoryjnym KSeF. Szczegóły rozwiązania zostały przedstawione w poprzednim wpisie na blogu CASP: https://casp.sgh.waw.pl/blog/krajowy-system-e-faktur

W niniejszym wpisie, autorzy chcieliby się pochylić nad jednym z kluczowych zagadnień po wprowadzeniu obligatoryjnego KSeF, a konkretnie prawie do odliczenia VAT od faktur zakupowych. Po 1 lipca 2024 r. podatnicy będą mogli spotykać się z wieloma złożonymi przypadkami po stronie zakupowej. Są to: 

1. Zakupy od polskich sprzedawców: 
   1. Faktury od polskich dostawców, prawidłowo wystawione w KSeF, 
   2. Faktury od polskich dostawców, nieprawidłowo wystawione poza KSeF, 
   3. Faktury od polskich dostawców prawidłowo wystawione poza KSeF, 
   4. Faktury od polskich dostawców prawidłowo wystawione poza KSeF w ramach trybu awaryjnego, 

 

2. Zakupy od zagranicznych sprzedawców: 
   1. Faktury od zagranicznych dostawców, prawidłowo wystawione poza KSeF, 
   2. Faktury od zagranicznych dostawców posiadających polski numer NIP ale nie posiadających w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, prawidłowo wystawione poza KSeF, 
   3. Faktury od zagranicznych dostawców posiadających polski numer NIP ale nie posiadających w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, dobrowolnie wystawione w KSeF, 
   4. Faktury od zagranicznych dostawców posiadających polski numer NIP i posiadających w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, prawidłowo wystawione w KSeF, 
   5. Faktury od zagranicznych dostawców posiadających polski numer NIP i posiadających w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, nieprawidłowo wystawione poza KSeF, 

 

Przypadek 1.1 jest najbardziej standardowy, ponieważ dominująca większość podmiotów gospodarczych w Polsce będzie wystawiała faktury właśnie za pośrednictwem KSeF. Prawo do odliczenia podatku VAT z takich faktur będzie przysługiwało nabywcy na zasadach ogólnych określonych w ustawie o VAT, przy czym za datę otrzymania takiej e-faktury przez nabywcę uznawany będzie dzień nadania jej przez KSeF unikalnego numeru identyfikującego tę fakturę w systemie. 

Przypadek 1.2 może nastąpić w wyniku niewiedzy sprzedawcy, który pomimo obowiązku nie wystawi faktury przez KSeF, a jedynie, tak jak dotychczas przekaże ją nabywcy np. w postaci pliku PDF lub papierowo. Faktura taka nie będzie mogła zostać uznana za prawidłowo wystawioną fakturę VAT, a sprzedawcy grozi z tego tytułu sankcja w wysokości podatku VAT wykazanego na takim dokumencie. Pierwotna wersja projektu przewidywała, że dokument taki nie będzie uznawany za fakturę VAT (art. 106ga ust. 5), co z perspektywy nabywcy, byłoby równoznaczne z brakiem prawa do odliczenia wskazanego na nim VAT naliczonego. W toku prac legislacyjnych zapis ten został jednak usunięty. Faktura omyłkowo wystawiona poza KSeF w dalszym ciągu będzie więc postrzegana jako faktura VAT, choć obarczona wadliwością. 

Obecny kształt przepisów może zatem pozostawiać pewne wątpliwości co do możliwości skorzystania przez nabywcę z prawa do odliczenia z faktur nieprawidłowo wystawionych przez sprzedawcę poza KSeF (faktura taka nie będzie bowiem mogła być uznana za wystawioną prawidłowo). Niemniej, mając na uwadze, że błąd taki miałby charakter wyłącznie formalny, nie powinien on skutkować pozbawieniem nabywcy prawa do skorzystania z odliczenia. 

Przypadek 1.3 będzie mógł występować w pierwszych 6 miesiącach od wprowadzenia KSeF w przypadku podatników dla których obowiązkowość tego systemu została odroczona do 1 stycznia 2025 r. (a więc podmiotów zwolnionych z VAT ze względu na wielkość obrotów oraz podmiotów świadczących wyłącznie usługi lub dokonujących wyłącznie dostawy zwolnione z VAT). Jeżeli sprzedawcy ci podejmą taka decyzję, mają prawo wystawiać faktury poza KSeF. Przypadki takie mogą się zdarzyć również w przyszłości jeżeli jakieś grupy podmiotów zostaną zwolnione z korzystania z KSeF na podstawie rozporządzenia. W przypadku dokumentów zakupowych od takich podmiotów, prawo do odliczenia VAT nie powinno być problematyczne, ponieważ powinny to być dokumenty nie zawierające podatku VAT. Gdyby jednak zdarzyły się w przyszłości wyłączenia dla podmiotów opodatkowanych, prawo do odliczenia na podstawie wskazanych dokumentów będzie nabywcom przysługiwało na zasadach ogólnych. 

Przypadek 1.4 może wystąpić podczas awarii KSeF lub awarii rozwiązania wykorzystywanego przez sprzedawcę do wystawiania faktur. Możliwe jest wtedy wygenerowanie faktury do pliku xml, a następnie jego wizualizacja do PDF lub wydruku. Wizualizacja musi zostać oznaczona specjalnym kodem QR (wygenerowanym za pomocą tokenu awaryjnego), a następnie dostarczona nabywcy „uzgodnionym kanałem”. Może być to np. droga mailowa. Uzgodnionym kanałem może być również sam KSeF, ponieważ po usunięciu awarii, faktury muszą zostać dostarczone do systemu (w ciągu 1 dnia roboczego od wystawienia jeżeli awaria zdarzyła się po stronie podatnika i 7 dni od daty usunięcia awarii jeżeli awaria zdarzyła się po stronie KSeF). Prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie w tych przypadkach przysługiwało na zasadach ogólnych, zaś za dzień wyznaczający początek okresu, w którym prawo to będzie mogło zostać zrealizowane uznawana będzie, odpowiednio, wcześniejsza z dwóch możliwych w tej sytuacji dat otrzymania faktury przez nabywcę, tj.:

• data otrzymania wizualizacji (wydruku) faktury uzgodnionym kanałem (e-mail, poczta, etc.), lub 
• data otrzymania tej faktury poprzez KSeF (nadania jej przez system numeru identyfikacyjnego). 

Oczywiście odliczenie będzie mogło zostać dokonane wyłącznie na podstawie jednego z tych dokumentów. Po stronie nabywcy konieczne więc będzie identyfikowanie tego rodzaju przypadków, tak aby VAT odliczony na podstawie faktury przesłanej mu poza KSeF w trybie awaryjnym nie został ujęty w rozliczeniu ponownie na podstawie tej samej faktury otrzymanej już w KSeF.

Przypadek 2.1 można uznać, podobnie jak przypadek 1 za standardowy. Będzie to prawdopodobnie najczęstszy sposób otrzymywania faktur od dostawców zagranicznych. W tym scenariuszu, wdrożenie KSeF nie wpływa na dotychczasowe zady rozliczeń VAT. Podstawą do rozpoznania przez polskiego nabywcę np. importu usług czy wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów będzie więc w dalszym ciągu faktura wystawiona przez zagranicznego sprzedawcę zgodnie z przepisami obowiązującymi w jego państwie (poza KSeF). 

Przypadek 2.2 będzie prawdopodobnie jednym z trudniejszych do prawidłowego rozpoznania przez nabywców. Dotyczy on sytuacji, gdy zagraniczny podatnik jest zarejestrowany w Polsce na VAT, ale nie posiada tu stałego miejsca prowadzenia działalności, lub gdy takie stałe miejsce prowadzenia działalności posiada lecz stałe miejsce to nie uczestniczy w transakcji udokumentowanej daną fakturą. W opisywanych przypadkach, sprzedawca będzie posługiwał się na fakturze polskim numerem NIP, a więc utrudnione będzie rozróżnienie tej sytuacji od przypadku 1.2, gdy polski sprzedawca błędnie nie wystawi faktury przez KSeF oraz przypadku 2.5, gdy zagraniczny podatnik posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności, pomimo obowiązku nie wystawi faktury w KSeF. W sytuacji 2.2. pomimo posiadania polskiego NIP, zagraniczny sprzedawca będzie w tym przypadku uprawniony do wystawiania faktur poza KSeF, a prawo do odliczenia VAT naliczonego z takich faktur będzie przysługiwało na zasadach ogólnych. 

Początkowo Ministerstwo Finansów zapowiadało wprowadzenie zmian w tzw. Białej Liście, które umożliwiałyby nabywcom weryfikację, czy faktura otrzymana przez nich poza KSeF została wystawiona prawidłowo. Mianowicie, do wykazu podatników dodana miała zostać informacja o tym, czy dany podmiot (w tym podmiot zagraniczny zarejestrowany dla celów VAT w Polsce) jest zobowiązany do wystawiania faktur w KSeF, czy też takiego obowiązku nie posiada. Niestety, na dalszym etapie prac legislacyjnych zrezygnowano z tego pomysłu. Polskim przedsiębiorcom (oraz ich zagranicznym kontrahentom) pozostanie więc samodzielna weryfikacja tej kwestii, co niewątpliwie nie będzie łatwym zadaniem, również z uwagi na szereg wątpliwości i kontrowersji interpretacyjnych towarzyszących pojęciu "stałego miejsca prowadzenia działalności”. Pocieszającym jest jednak, że konsekwencją ewentualnych błędów w tym zakresie nie powinno być automatyczne pozbawienie nabywcy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionej w nieprawidłowej formie. Wciąż będzie jednak obowiązywała sankcja dla sprzedawcy z tytułu niewystawienia faktury w KSeF. 

W lepszej sytuacji będą natomiast nabywcy, którzy będą otrzymywali faktury od zagranicznych sprzedawców z polską rejestracją w KSeF (dobrowolnym 2.3 lub obowiązkowym 2.4). W tych przypadkach nie będzie bowiem konieczne zastanawianie się, czy wystawiona przez zagranicznego podatnika faktura ma prawidłową formę. Niezależnie od tego, czy sprzedawca będzie objęty obowiązkowym KSeF czy też nie, dokument ten będzie uprawniał do odliczenia VAT naliczonego na zasadach ogólnych (gdzie data otrzymania faktury będzie równa dacie nadania jej numeru KSeF).